№

Вопрос

Ответ

5

В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 29.11.01 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" паевой инвестиционный фонд - это обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией. Согласно ст. 11 этого Закона учредитель доверительного управления передает имущество управляющей компании для включения его в состав паевого инвестиционного фонда с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления. Имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, является общим имуществом владельцев инвестиционных паев и принадлежит им на праве общей долевой собственности. Собственники объекта недвижимости, входящего в состав паевого инвестиционного фонда, и данные о них, предусмотренные Федеральным законом от 21.07.97 г. N 122-ФЗ (в ред. от 17.04.06 г.) "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", устанавливаются на основании данных лицевых счетов владельцев инвестиционных паев в реестре владельцев инвестиционных паев и счетов депо владельцев инвестиционных паев.

В соответствии с главой 30 НК РФ имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.

Таким образом, налогоплательщиком по налогу на имущество организаций в отношении имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, являются организации, признаваемые учредителями доверительного управления - владельцы инвестиционных паев. Владельцы инвестиционных паев производят исчисление и уплату налога на имущество организаций в отношении имущества, переданного ими в паевой инвестиционный фонд. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в рамках паевого инвестиционного фонда, исчисление и уплата налога производятся организациями - владельцами инвестиционных паев пропорционально стоимости их инвестиционных паев (его доли в общем имуществе пайщиков).

Кроме того, на основании положений Закона N 156-ФЗ и главы 30 НК РФ управляющая компания, ведущая учет имущества паевого инвестиционного фонда, обязана для целей налогообложения сообщать каждому налогоплательщику - организации, являющейся владельцем инвестиционных паев, сведения об остаточной стоимости имущества и о его доле в общем имуществе пайщиков.

4

Каким образом рассчитывается налоговая база и удерживаются налоги с дивидендов, выплачиваемых резидентам (юридическим и физическим лицам), когда среди акционеров имеются лица, не являющиеся налогоплательщиками (например, паевые инвестиционные фонды)?

Исключаются ли при расчете налоговой базы согласно п. 2 ст. 275 НК РФ дивиденды, выплачиваемые паевым инвестиционным фондам?

Согласно абз. 1 п. 2 ст. 275 НК РФ для налогоплательщиков - резидентов РФ по доходам в виде дивидендов, за исключением доходов, полученных от иностранной организации, налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом установленных настоящим пунктом особенностей.

Общая сумма налога определяется как произведение ставки налога (9%) и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде (абз. 4 п. 2 ст. 275 НК РФ).

По нашему мнению, сумма дивидендов, подлежащая распределению среди паевых инвестиционных фондов (ПИФ), из указанного расчета налоговой базы и общей суммы налога не исключается. Однако при выплате дивидендов налог с сумм, перечисляемых ПИФам, не удерживается, и фонды, таким образом, должны получать дивиденды в полном объеме.

Абзац 3 п. 2 ст. 275 НК РФ определяет, что сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, исчисленной в установленном порядке, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Анализ данной нормы позволяет сделать следующие выводы. Во-первых, эта норма устанавливает, что удерживать налог необходимо только с дивидендов, выплачиваемых налогоплательщикам. Плательщиками налога на прибыль признаются российские и иностранные организации - юридические лица (ст. 246, 11 НК РФ). Поскольку ПИФ согласно ст. 10 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" не является юридическим лицом, фонд нельзя признать организацией и, следовательно, плательщиком налога на прибыль. Поэтому согласно абз. 3 п. 2 ст. 275 НК РФ у налогового агента обязанность по удержанию налога с дивидендов, выплачиваемых ПИФам, отсутствует.

Во-вторых, размер налога, подлежащего удержанию у конкретного налогоплательщика, рассчитывается путем умножения общей суммы налога, определяемой в соответствии с абз. 4 п. 2 ст. 275 НК РФ, на долю данного конкретного налогоплательщика в общей сумме распределяемых среди всех акционеров дивидендов, в том числе и среди ПИФов (за исключением акционеров-иностранцев).

Следовательно, общая сумма налога является исключительно расчетной величиной, которая необходима только чтобы определить сумму налога, подлежащую удержанию у каждого конкретного налогоплательщика. Получается, что включение в расчет общей суммы налога дивидендов, выплачиваемых ПИФам, не влияет на отсутствие обязанности агента удерживать налог с таких дивидендов и не увеличивает размер налога, удерживаемого с иных акционеров. Значит, в этой ситуации в бюджет удерживается и перечисляется не вся общая сумма налога, а только та, которая относится к акционерам-налогоплательщикам.

Поэтому исключать долю ПИФов при подсчете общей суммы налога, на наш взгляд, не следует, так как это не возлагает дополнительного налогового бремени на иных акционеров.

Данный вывод не противоречит Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 29 декабря 2001 г. N БГ-3-02/585. Так, порядок заполнения Раздела А "Расчет налога на прибыль с доходов в виде дивидендов" листа 3 декларации предусматривает, что в налоговую базу, рассчитанную согласно п. 2 ст. 275 НК РФ, включаются, в том числе, дивиденды, выплачиваемые акционерам (участникам), не являющимся плательщиками налога на прибыль (строка 060). Однако далее указывается, что налоговая база по таким акционерам (участникам) показывается справочно (строка 071).

При этом при исчислении сумм налога, подлежащих уплате в бюджет (строка 090), ставка налога применяется не ко всей налоговой базе, а только к дивидендам, выплачиваемым российским организациям, т.е. налог с дивидендов, выплачиваемых акционерам, не являющимся плательщиками налога на прибыль, не исчисляется и не удерживается.

Официальная позиция налоговых и финансовых органов по данному вопросу отсутствует, равно как и судебная практика.

Вместе с тем неофициальные разъяснения сотрудников налоговых органов поддерживают высказанную позицию. Так, специалисты налоговой службы рассматривали пример заполнения листа 03 Раздела А декларации по налогу на прибыль организаций в схожей ситуации (когда среди акционеров, которым выплачиваются дивиденды, были и ПИФы). В примере была также использована формула расчета налоговой базы исходя из общей суммы дивидендов. Сумма же налога, причитающаяся к уплате в бюджет, рассчитывалась исходя из произведения ставки налога только на сумму дивидендов по российским организациям - плательщикам налога на прибыль. Данная позиция также высказывалась сотрудниками МНС России.

Таким образом, налоговая база и общая сумма налога на прибыль согласно абз. 4 п. 2 ст. 275 НК РФ рассчитываются исходя из общей суммы дивидендов, в том числе подлежащих выплате паевым инвестиционным фондам (за исключением иностранцев). Вместе с тем при расчете суммы налога данные суммы исключаются, и налог с дивидендов, выплачиваемых ПИФам, не удерживается

3

Паевой инвестиционный фонд - это обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией (ст. 10 Федерального закона от 29.11.01 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон).

Согласно ст. 11 Закона учредитель доверительного управления передает имущество управляющей компании для включения его в состав паевого инвестиционного фонда с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления.

Имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, является общим имуществом владельцев инвестиционных паев и принадлежит им на праве общей долевой собственности. Его собственники и данные о них, предусмотренные Федеральным законом от 21.07.97 г. N 122-ФЗ (в ред. на 5.12.05 г.) "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", устанавливаются на основании лицевых счетов в реестре владельцев инвестиционных паев и счетов депо владельцев инвестиционных паев.

В соответствии с главой 30 НК РФ имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.

Таким образом, плательщиком по налогу на имущество организаций в отношении имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, являются организации, признаваемые учредителями доверительного управления - владельцы инвестиционных паев. Они производят исчисление и уплату налога в отношении имущества, переданного ими в паевой инвестиционный фонд. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в рамках паевого инвестиционного фонда, исчисление и уплата налога производятся организациями - владельцами инвестиционных паев пропорционально стоимости их инвестиционных паев (его доли в общем имуществе пайщиков).

Кроме того, управляющая компания, ведущая учет имущества паевого инвестиционного фонда, обязана для целей налогообложения сообщать каждому налогоплательщику-организации, владельцу инвестиционных паев сведения об остаточной стоимости имущества и о его доле в общем имуществе пайщиков.

2

В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 29.11.01 г. N 156-ФЗ (с изм. и доп. от 29.06.04 г.) "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ) паевой инвестиционный фонд - это обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.

Учредитель доверительного управления передает имущество управляющей компании для включения его в состав паевого инвестиционного фонда с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления (ст. 11 Закона N 156-ФЗ).

Имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, является общим имуществом владельцев инвестиционных паев и принадлежит им на праве общей долевой собственности.

Собственники объекта недвижимости, входящего в состав паевого инвестиционного фонда, и данные о них, предусмотренные Федеральным законом от 21.07.97 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", устанавливаются на основании данных лицевых счетов владельцев инвестиционных паев в реестре владельцев инвестиционных паев и счетов депо владельцев инвестиционных паев.

В соответствии с главой 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ имущество, переданное в доверительное управление, а также приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.

Таким образом, плательщиком по налогу на имущество организаций в отношении имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, являются организации, признаваемые учредителями доверительного управления, - владельцы инвестиционных паев. Владельцы инвестиционных паев производят исчисление и уплату налога в отношении имущества, переданного ими в паевой инвестиционный фонд. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в рамках паевого инвестиционного фонда, исчисление и уплата налога производятся организациями - владельцами инвестиционных паев пропорционально стоимости их инвестиционных паев (его доли в общем имуществе пайщиков).

Кроме того, на основании положений Закона N 156-ФЗ и главы 30 НК РФ управляющая компания, ведущая учет имущества паевого инвестиционного фонда, обязана для целей налогообложения сообщать каждому налогоплательщику-организации, владельцу инвестиционных паев сведения об остаточной стоимости имущества и о его доле в общем имуществе пайщиков.

1

Должен ли быть удержан налог на доходы физических лиц с разницы между ценой приобретения первых паев и их рыночной оценкой в договоре мены?

Из каких средств производится удержание налога при отсутствии денежных средств у физического лица?

Если осуществляется реализация паев, которые были получены в результате мены, уменьшается ли сумма от их реализации на сумму расходов на приобретение паев, существовавших до мены?

В соответствии со ст. 22 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" управляющие компании фондов вправе обменивать инвестиционные паи фонда по требованию их владельцев на инвестиционные паи другого фонда, находящегося в доверительном управлении той же управляющей компании, если эта возможность предусмотрена правилами доверительного управления фондом.

Согласно п. 3 ст. 214.1 НК РФ налогооблагаемая база при купле-продаже и погашении инвестиционных паев определяется как разница между доходами от их реализации и документально подтвержденными расходами, связанными с этими операциями.

К вышеуказанным расходам относятся, в частности:

- суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором;

- оплата услуг, оказываемых депозитарием;

- комиссионные отчисления профессиональным участникам рынка ценных бумаг, скидка, уплачиваемая (возмещаемая) управляющей компании паевого инвестиционного фонда при продаже (погашении) инвестором инвестиционного пая паевого инвестиционного фонда, определяемая в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах;

- биржевой сбор (комиссия);

- оплата услуг регистратора.

При получении заявки пайщика на обмен паев происходит расчет текущей (рыночной) стоимости принадлежащих ему паев, затем определяется доход пайщика за вычетом затрат на приобретение этих паев, рассчитывается и перечисляется в бюджет налог на доходы физических лиц.

В связи с тем что управляющая компания обладает документально подтвержденной информацией о размере фактически произведенных расходов налогоплательщика и о размере выкупной суммы, компания может в качестве налогового агента определить налоговую базу в целях исчисления налога на доходы физических лиц с учетом этих расходов.

Если инвестиционные паи, полученные в обмен, в течение налогового периода не погашались, управляющая компания по окончании налогового периода должна произвести расчет налоговой базы и уведомить налоговый орган о доходах, полученных налогоплательщиком в натуральной форме при обмене паев.

В соответствии с абзацем первым п. 8 ст. 214.1 НК РФ расчет и уплата суммы налога на доходы физических лиц осуществляются налоговым агентом по окончании налогового периода или при осуществлении им выплаты денежных средств налогоплательщику до истечения очередного налогового периода.

При осуществлении операций обмена паев выплата денежных средств непосредственно пайщику не производится, но в соответствии с абзацем седьмым п. 8 ст. 214.1 НК РФ под выплатой денежных средств понимается также перечисление денежных средств на счет третьего лица по требованию физического лица. В связи с этим у управляющей компании возникает обязанность удержания и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц.

При последующей реализации (погашении) инвестиционного пая, полученного при обмене, налоговой базой следует считать положительную разницу между суммой, полученной от реализации (погашения) такого пая, и суммами расходов по приобретению такого пая